26 Set Per costituire un Trust si paga di meno; lo dice l’Agenzia delle Entrate.
Il Trust in Italia nelle sue varie forme diventa uno strumento sempre più agevole per la regolamentazione del vostro assetto patrimoniale della ricchezza presente e futura.
Gli atti di devoluzione di beni in Trust scontano l’imposta fissa di euro 200,00, finalmente lo afferma l’Agenzia delle Entrate che muta la sua prassi recependo l’orientamento ormai consolidato della Cassazione in tal senso.
Sul punto si riporta di seguito lo stralcio del testo della bozza della circolare dell’Agenzia delle Entrate, che potrà essere oggetto di revisione entro il prossimo 30 settembre 2021 ma che nella sostanza non muterà l’orientamento ormai espresso.
“3 Disciplina ai fini delle imposte indirette.
Con il decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262, convertito, con modificazioni e integrazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n. 286, il legislatore nel ripristinare l’imposta sulle successioni e donazioni ne ha previsto l’applicazione anche agli «atti di trasferimento a titolo gratuito di beni e la costituzione di vincoli di destinazione» (articolo 2, commi da 47 a 49).
In seguito, l’articolo 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (Legge Finanziaria 2007), integrando la disciplina in esame, ha introdotto, tra l’altro, determinate franchigie ed esenzioni per il caso della costituzione del vincolo di destinazione disposto a favore dei discendenti avente ad oggetto aziende o rami di esse, di quote sociali o di azioni (commi da 77 a 79).
Infine, in forza del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, sono dovute le imposte ipotecaria e catastale, in misura proporzionale, rispettivamente per la formalità di trascrizione di atti aventi ad oggetto beni immobili o diritti reali immobiliari e per la voltura catastale dei medesimi atti.
3.1 Prassi amministrativa
Con riferimento ai diversi “momenti” rilevanti della “vita” del trust (istituzione, dotazione, trasferimenti e devoluzione ai beneficiari), sono state fornite indicazioni in via di prassi relativamente alla imposizione indiretta (cfr. citate circolari n. 48/E del 6 agosto 2007 e n. 3/E del 22 gennaio 2008).
Nei documenti di prassi è stato evidenziato che «Il trust si sostanzia in un rapporto giuridico complesso che ha un’unica causa fiduciaria. Tutte le vicende del trust (istituzione, dotazione patrimoniale, gestione, realizzazione dell’interesse del beneficiario, il raggiungimento dello scopo) sono collegate dalla medesima causa. Ciò induce a ritenere che la costituzione del vincolo di destinazione avvenga sin dall’origine a favore del beneficiario (naturalmente nei trust con beneficiario) e sia espressione dell’unico disegno volto a consentire la realizzazione dell’attribuzione liberale».
Sull’unicità della causa si è fondata l’interpretazione resa secondo la quale l’imposta sulle successioni e donazioni nonché l’imposta ipotecaria e catastale sono dovute al momento in cui si realizza la costituzione del vincolo di destinazione (costituzione del bene in trust), indipendentemente dal tipo di trust.
Più specificamente, secondo i documenti di prassi:
– l’atto istitutivo, con cui il disponente esprime la volontà di istituire il trust, laddove non contempli anche la segregazione di beni, è assoggettato a imposta di registro in misura fissa;
– l’atto dispositivo, con cui il disponente (settlor) vincola i beni in trust, è soggetto ad imposta sulle successioni e donazioni in misura proporzionale dell’otto per cento (fatte salve aliquote diversificate e le franchigie in considerazione del rapporto di parentela tra disponente e beneficiario, al momento della segregazione);
– il trasferimento dei beni ai beneficiari non realizza, ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni, un presupposto impositivo e l’eventuale incremento del patrimonio del trust non è soggetto alla medesima imposta, al momento della devoluzione;
– sia l’attribuzione al trust con effetti traslativi di beni immobili o diritti reali immobiliari al momento della costituzione del vincolo, sia il successivo trasferimento dei beni medesimi allo scioglimento del vincolo, nonché i trasferimenti effettuati durante il vincolo, sono soggetti alle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale.
Per ciò che concerne, invece, le operazioni di gestione compiute dal trustee durante la vita del trust (quali, ad esempio, eventuali atti di acquisto o di vendita di beni), esse sono soggette ad autonoma imposizione, secondo la natura e gli effetti giuridici che le caratterizzano, da esaminare volta per volta con riferimento al caso concreto.
3.2 Evoluzione della giurisprudenza di legittimità.
La posizione interpretativa espressa nei citati documenti di prassi e posta alla base delle attività degli Uffici che hanno contestato la mancata applicazione dell’imposta sulle successioni e donazioni ovvero le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale sugli atti di conferimento di beni e diritti in trust da parte del disponente, ha dato luogo nel tempo ad un rilevante contenzioso.
La Corte di Cassazione, in una prima fase, ha condiviso la posizione interpretativa dell’Amministrazione finanziaria.
In particolare, la Suprema Corte, in tema di trust di garanzia, con le note ordinanze 24 febbraio 2015, nn. 3735 e 3737 e 25 febbraio 2015, n. 3886, ha riconosciuto legittima l’applicazione dell’imposta sulle successioni e donazioni in misura proporzionale all’atto del conferimento di beni e diritti in trust affermando che detta imposta «è istituita non già sui trasferimenti di beni e diritti a causa della costituzione di vincoli di destinazione, come, invece, accade per le successioni e le donazioni, in relazione alle quali è espressamente evocato il nesso causale: l’imposta è istituita direttamente, ed in sé, sulla costituzione dei vincoli».
Tale posizione è stata confermata anche con la successiva ordinanza 18 marzo 2015, n. 5322 e con la sentenza 7 marzo 2016, n. 4482, ove la Suprema Corte ha affermato il principio di diritto, secondo cui «La costituzione di un vincolo di destinazione su beni (nel caso di specie attraverso l’istituzione di un trust), costituisce — di per sé ed anche quando non sia individuabile uno specifico beneficiario — autonomo presupposto impositivo in forza della L. n. 286 del 2006, art. 2, comma 47, che assoggetta tali atti, in mancanza di disposizioni di segno contrario, ad un onere fiscale parametrato sui criteri di cui alla imposta sulle successioni e donazioni».
I giudici sono pervenuti alle predette conclusioni, osservando che «la dizione letterale della norma e la sua evoluzione nel complesso processo di elaborazione normativa che è sfociato nella attuale dizione della L. n. 286 del 2006, art. 2, comma 47, evidenzia che […] l’imposta è istituita non già sui trasferimenti di beni e diritti a causa della costituzione di vincoli di destinazione, come, invece, accade per le successioni e le donazioni, in relazione alle quali è espressamente evocato il nesso causale: l’imposta è istituita direttamente, ed in sé, sulla costituzione dei vincoli», evitando, conseguentemente, il rinvio (o l’esclusione) della tassazione sine die.
In seguito, la Corte di Cassazione ha espresso un orientamento non univoco, con sentenze sovente contenenti motivazioni non risolutive (spesso, peraltro, la Suprema Corte ha affermato la necessità di esaminare caso per caso poiché «un’indiscriminata imponibilità degli atti costitutivi di vincoli di destinazione non appare espressione di una ragionevole discrezionalità, non arbitrio (Corte Cost. n. 4/1954 e n. 83/2015), del legislatore»).
In tale ambito, si rinvengono anche alcune pronunce nelle quali la Suprema Corte, procedendo ad una rivisitazione della posizione inizialmente espressa, ha affermato che «l’unica imposta espressamente istituita è stata la reintrodotta imposta sulle successioni e sulle donazioni alla quale per ulteriore espressa disposizione debbono andare anche assoggettati i «vincoli di destinazione», con la conseguenza che il presupposto dell’imposta rimane quello stabilito dall’art. 1 d.lgs. n. 346 cit. del reale trasferimento di beni o diritti e quindi del reale arricchimento dei beneficiari» (cfr. Corte di Cassazione 30 maggio 2018, n. 13626).
Infine, i giudici di legittimità sono giunti ad un radicale mutamento di orientamento, rispetto alla posizione inizialmente espressa.
In particolare, negli arresti più recenti in materia, la Corte di Cassazione, ripercorrendo nelle motivazioni la complessa evoluzione della vicenda, ha ritenuto di confermare l’interpretazione secondo la quale — essendo la “costituzione di vincoli di destinazione” assoggettata alla reintrodotta imposta sulle successioni e donazioni — occorre tenere conto, ai fini della tassazione, del presupposto stabilito per tale imposta dal d.lgs. n. 346 del 1990, che impone la sussistenza «del reale trasferimento di beni o diritti e quindi del reale arricchimento dei beneficiari», con ciò abbandonando la tesi iniziale della creazione di un autonomo presupposto impositivo.
A tal fine, il conferimento di beni e diritti in trust non integra di per sé un trasferimento imponibile bensì «rappresenta un atto generalmente neutro, che non dà luogo ad un trapasso di ricchezza suscettibile di imposizione indiretta, per cui si deve fare riferimento non già alla –– indeterminata –– nozione di ‘utilità economica, della quale il costituente, destinando, dispone’ (Cass. n. 3886/2015), ma a quella di effettivo incremento patrimoniale del beneficiario» (ordinanze 30 ottobre 2020, n. 24153 e 24154)20.
Le medesime conclusioni sono state espresse, da ultimo, nelle ordinanze 14 giugno 2021, n. 16688; 10 giugno 2021, n. 16372; 20 maggio 2021, nn. 13818 e 13819, nonché nella sentenza 30 marzo 2021, n. 8719.
Tale orientamento non appare allo stato suscettibile di ulteriore revisione.
3.3 “Attribuzioni” ai fini delle imposte indirette.
A seguito del recepimento della posizione espressa dalla Corte di Cassazione, si illustra di seguito il trattamento tributario ai fini dell’imposizione indiretta delle diverse tipologie di atti concernenti i trust superando la prassi in materia sopra richiamata”. Circolare Agenzia Entrate Agosto 2021
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